Externí audit
Vztah externích auditorů k podvodným jednáním
• Externí audit – primární cíl
• Zvýšení důvěryhodnosti účetních informací, které jsou předkládány jejich externím uživatelům
• Externí audit – sekundární cíl
- Výchovná funkce
- Předcházení vzniku chyb a omylů
• Postupy externího auditu – upraveny ISAs
• Zpráva auditora – formalizované sdělení uživatelům
• Management letter – sdělení vrcholovému vedení, m.j. i o úrovni vnitřních kontrol
Riziko a významnost v auditu
• ISA 315 Znalost účetní jednotky a jejího prostředí a vyhodnocení rizik výskytu významné nesprávnosti
• ISA 320 Významnost z hlediska auditu
• ISA 330 Postupy prováděné auditorem v reakci na vyhodnocená rizika
ISA 240
Postup auditorů při posuzování možných podvodů při auditu účetní závěrky
• Významná nesprávnost je takové nesprávné uvedení nebo neuvedení informace, které jednotlivě nebo kumulovaně může ovlivnit rozhodování přiměřeně informovaného uživatele účetních informací.
• Významné nesprávnosti v účetní závěrce vznikají v důsledku podvodu nebo chyby.
Chyba
• Neúmyslné uvedení nesprávných údajů v účetní závěrce:
- chyba při zpracování účetních dat a jiných dat v IS
- nesprávný účetní odhad
- chybná aplikace účetních principů (ocenění, zaúčtování, klasifikace, prezentace, zveřejnění)
Podvod (fraud)
Úmyslný čin, kterého se dopustí jedna nebo více osob z řad:
- osob pověřených řízením a správou společnosti (corporate governance)
- vedoucích pracovníků (management)
- zaměstnanců
- třetích osob
• podvod ze strany zaměstnanců
• podvod ze strany vedení
• podvod x trestný čin
• Podvodné účetní výkaznictví
• Zpronevěra majetku
Podvodné účetní výkaznictví
• Cíl – oklamat uživatele účetních informací
• Zfalšování nebo pozměnění účetních zápisů nebo podkladů
• Nesprávné uvedení událostí, transakcí, informací v UZ (včetně jejich neuvedení)
• Úmyslné neuplatnění účetních principů
Podvodné účetní výkaznictví
Obvyklé způsoby:
- Fiktivní deníkové záznamy
- Úprava odhadů a úsudků
- Vynechání, dřívější nebo pozdější účtování transakcí
- Utajování a nezveřejnění informací
- Složité transakce s cílem zamaskovat reálné skutečnosti
Podvodné účetní výkaznictví
a) Snaha o splnění cílů a úkolů – maximalizace zisku
b) Snaha o daňovou „optimalizaci“ minimalizace zisku (daňového základu)
Zpronevěra majetku
• Krádež fyzického majetku
• Zcizení intelektuálního vlastnictví
• Platby fiktivním dodavatelům
• Úplatky jako protihodnota vyšších cen při nákupu
• Přesuny výnosů (pohledávek) na jiné účty
Fraud triangle
• Motiv
• Příležitost
• Zamaskování stop
Primární odpovědnost za předcházení podvodů jejich odhalování má vedení účetní jednotky a osoby pověřené řízením a správou společnosti.
• Prevence podvodu
• Podniková „kultura“ a etické zásady
(chování vedoucích pracovníků, výběr zaměstnanců, jejich školení, alokace do správných pozic, adekvátní reakce na skutečné či údajné podvody)
Přirozená omezení auditu
Existuje nevyhnutelné riziko, že některé významné nesprávnosti v UZ zůstanou neodhaleny, a to i tehdy, bude – li audit náležitě naplánován a proveden v souladu s ISAs
• Riziko v případě podvodu je větší, než riziko v případě chyby
• Pečlivé naplánování
• Zamaskování stop
• Tajné dohody
• Riziko v případě podvodu ze strany managementu je větší, než riziko v případě podvodu zaměstnanců
Odpovědnost auditora za odhalení podvodu
• Absolutní x přiměřená jistota
• Charakter důkazních informací
(důkazy podpůrné nikoli průkazné)
Postupy odhalení významných nesprávností
• Profesní skepticismus (viz ISA 200)„Auditor zaujímá profesně skeptický postoj pod celou dobu auditu a přihlíží ke skutečnosti, že by mohla existovat významná nesprávnost zapříčiněná podvodem, i přes dosavadní zkušenost auditora s poctivostí a bezúhonností vedení jednotky a osob pověřených jejím řízením“
Postupy odhalení významných nesprávností – pokr.
• Předchozí zkušenosti x změna okolností
• Ověřování pravosti dokumentů
• Projednávání v auditorském týmu
• Postupy vyhodnocování rizik
Postupy vyhodnocování rizik
• Dotazování osob pověřených správou a řízením společnosti
• Přístup managementu k problematice rizika defraudace (podvodu)
• Zavedení systému „whistle – blowing“
• Komunikace s oddělením interního auditu
• Komunikace s ostatními zaměstnanci
Rizikové faktory podvodu
• Okolnosti, které mohou (ale nemusí) indikovat možnost vzniku a zamaskování podvodu
• „fraud triangle“
• Velikost, složitost a vlastnická struktura
Rizikové faktory podvodu
Podvodné účetní výkaznictví
Motivace:
- Ohrožení finanční stability a ziskovosti
- Plnění předem stanovených požadavků a očekávání třetích stran (např. investorů)
- Vliv osobní finanční situace osob pověřených správou a řízením a osob v řídících funkcích
Rizikové faktory podvodu
- Management a zaměstnanci pod vlivem úkolů stanovených osobami ve statutárním orgánu
Rizikové faktory podvodu
Příležitost:
- Charakteristiky daného odvětví podnikání/činnosti
- Management není důsledně kontrolován
- Složitá nebo nestabilní organizační struktura
- Nedostatečně fungující vnitřní kontrolní systém
Rizikové faktory podvodu
Zamaskování stop
- Rozmanité techniky (viz např. DP Jana Konečná)
Rizikové faktory podvodu
Zpronevěra majetku
Motivace:
- Osobní finanční závazky
- Negativní vztahy mezi zaměstnancem a společností
Rizikové faktory podvodu
Příležitost:
- Velké objemy peněžních prostředků v hotovosti
- Zásoby s vysokou hodnotou a malým objemem
- Neoznačený majetek (stroje, nářadí, inventář)
Rizikové faktory podvodu
• Nedostatečná vnitřní kontrola:
- Oddělení povinností a odpovědnosti
- Výdaje vrcholového vedení
- Nedostatečná kontrola místně odloučených provozoven
- Nedostatečné vedení evidence o majetku
- Nedostatečný systém schvalování transakcí
Rizikové faktory podvodu
- Nedostatečné fyzické zabezpečení majetku
- Formálně provedené (resp. neprovedené) inventarizace
- Nevybraná dovolená
- Nedostatečná obecná znalost IT
Rizikové faktory podvodu
Zamaskování stop:
- Není zapotřebí (na rozdíly se nepřijde, nebo až s velkým časovým odstupem)
- Zamaskování rozmanitým způsobem
Rizikové faktory podvodu
Možnosti odhalení:
- náhoda
- „zhrzená milenka“
- interní audit
- externí audit
Rizikové faktory podvodu
Analytické postupy auditora – neobvyklé nebo neočekávané vztahy
• Komplexní reakce:
- Zapojení dalších pracovníků do týmu
- Prověření účetních zásad a kontrolních postupů
- Časový průběh a rozsah audit. postupů